Sulla GU n. 2/2024 è stato pubblicato il D.lgs. 30 dicembre 2023 n. 219 che apporta modifiche allo Statuto del contribuente, introducendo, tra l’altro, un principio applicativo restrittivo, secondo cui le norme tributarie impositive che recano la disciplina del presupposto tributario e dei soggetti passivi si applicano esclusivamente ai casi e ai tempi in esse considerati.

Tale disposizione è diretta, nell’intendimento del Governo, ad escludere la possibilità di interpretazione analogica delle norme tributarie.

Inoltre si chiarisce che le norme tributarie, ove si tratti di norme modificative a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono, non si applichino più in relazione ai cosiddetti tributi periodici, bensì ai tributi dovuti, determinati o liquidati periodicamente.

Più precisamente, si legge nella Relazione di accompagnamento del Dlgs 219/2023, la modifica sostituisce alla generica indicazione della categoria dei tributi periodici, una definizione di tale nozione che fa leva sul carattere della ricorrenza, secondo intervalli appunto periodici e consecutivi, di momenti di determinazione della base imponibile e di liquidazione della somma dovuta a titolo di tributo. Ciò ovviamente a prescindere dal fatto che la determinazione della base imponibile o la liquidazione della somma dovuta trovi espressione formale nella presentazione di dichiarazione (circostanza che, ad esempio, non si verifica in taluni tributi locali che, pure, sono da considerare periodici) ovvero che le ricorrenti e consecutive applicazioni del tributo dipendano da un’unica causa debendi.

Particolarmente interessante anche la modifica che interviene sul regime di validità degli atti emessi in violazione degli obblighi dell’amministrazione in materia di contradditorio. In sostanza, in luogo di essere nulli, la norma dispone che i provvedimenti siano annullabili.

Sempre in tema di contradditorio si prevede che tutti i provvedimenti che incidono sfavorevolmente nella sfera giuridica del destinatario in materia di tributi, compresi quelli regionali, provinciali, comunali, i dazi e i diritti doganali, le sovrimposte, le addizionali, nonché i provvedimenti sanzionatori, sono preceduti, a pena di annullabilità, da un contraddittorio informato ed effettivo.

Il contradditorio resta invece escluso per gli atti privi di contenuto provvedimentale. Per tali si intendono quelli che non si riferiscono a soggetti e situazioni generali e astratte, ma sono indirizzati a soggetti e situazioni rispettivamente particolari e concrete.

Riguardo alle modalità con le quali deve avvenire il contradditorio, il Dlgs 219/2023 stabilisce che  l’Amministrazione finanziaria comunichi al contribuente lo schema del provvedimento tributario atto a incidere sfavorevolmente sulla sua sfera giuridica assegnando un termine non inferiore a sessanta giorni per consentirgli eventuali controdeduzioni ovvero, su richiesta, per accedere ed estrarre copia degli atti del fascicolo.

Il provvedimento non è adottato prima della scadenza del termine di cui al periodo precedente ovvero a quello prorogato dall’amministrazione, ove ritenuto necessario ai fini del contraddittorio, per non più di trenta giorni.

Se la scadenza di tale termine è successiva a quella del termine di decadenza per l’adozione del provvedimento conclusivo ovvero se fra la scadenza del termine assegnato per l’esercizio del contraddittorio e il predetto termine di decadenza decorrono meno di centoventi giorni, tale ultimo termine è posticipato al centoventesimo giorno successivo alla data di scadenza del termine di esercizio del contraddittorio.

Viene modificata anche la disciplina della motivazione degli atti contenuta nello Statuto del contribuente.

In particolare, l’obbligo di motivazione è circoscritto ai soli provvedimenti tributari e non riguarda più tutti gli atti. Se la motivazione indichi altri atti cui si fa riferimento nella motivazione, non vige l’obbligo di allegarli qualora l’atto richiamante ne riproduca il contenuto essenziale e la motivazione indichi espressamente le ragioni per le quali i dati e gli elementi contenuti nell’atto richiamato si ritengono sussistenti e fondati.

È fatto divieto di ogni successiva modifica dei fatti e dei mezzi di prova a fondamento del provvedimento, così come la loro integrazione o sostituzione, se non attraverso l’adozione di un ulteriore provvedimento, ove ne ricorrano i presupposti e non siano maturate decadenze.

Si prevede inoltre che gli atti dell’Amministrazione finanziaria impugnabili dinanzi agli organi di giurisdizione tributaria siano annullabili per violazione di legge, ivi incluse le norme sulla competenza, sul procedimento, sulla partecipazione del contribuente e sulla validità degli atti.

Invece, in ordine alla nullità degli atti dell’Amministrazione finanziaria si chiarisce che i relativi vizi devono essere anzitutto qualificati espressamente come tali da norme di legge successive alla data di entrata in vigore della disposizione. Inoltre, essi possono essere sempre eccepiti in sede amministrativa o giudiziaria, sono rilevabili d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio e danno diritto alla ripetizione di quanto versato, fatta salva la prescrizione del credito.

In materia di conservazione degli atti, il provvedimento prevede che l’obbligo di conservazione degli atti a fini tributari per non più di dieci anni è esteso alle scritture contabili e che l’obbligo riguarda non solo la conservazione, ma altresì l’utilizzazione dei predetti atti.

Il D.lgs. 219/2023 introduce anche il divieto del ne bis in idem nel procedimento tributario. Si prevede in particolare che, salvo che specifiche disposizioni prevedano diversamente e ferma l’emendabilità di vizi formali e procedurali, il contribuente ha diritto a che l’Amministrazione finanziaria eserciti l’azione accertativa relativamente a ciascun tributo una sola volta per ogni periodo d’imposta.

Un’altra novità è l’introduzione del c.d. principio di proporzionalità in base al quale l’azione amministrativa deve essere necessaria per l’attuazione del tributo, non eccedente rispetto ai fini perseguiti e non limitare i diritti dei contribuenti oltre quanto strettamente necessario al raggiungimento del proprio obiettivo.

Infine, il principio di proporzionalità si applica anche alle misure di contrasto dell’elusione e dell’evasione fiscale e alle sanzioni tributarie.

All’interno dello Statuto del contribuente vengono anche specificamente indicati gli strumenti documentali con i quali l’Amministrazione finanziaria supporta il contribuente nella conoscenza delle disposizioni tributarie. Si tratta di: circolari interpretative e applicative; consulenza giuridica; interpello; consultazione semplificata.

Entrando nel dettaglio dei singoli strumenti documentali, viene previsto che l’amministrazione finanziaria adotti le circolari per fornire: la ricostruzione del procedimento formativo delle nuove disposizioni tributarie e i primi chiarimenti dei loro contenuti, approfondimenti e aggiornamenti interpretativi conseguenti a nuovi orientamenti legislativi e giurisprudenziali, inquadramenti sistematici su tematiche di particolare complessità, istruzioni operative ai suoi uffici.          

Invece con la consultazione semplificata il contribuente accede gratuitamente, su richiesta relativa a casi concreti, anche per il tramite di intermediari specificamente delegati, a una apposita banca dati che, nel rispetto della normativa in materia di tutela dei dati personali, contiene i documenti ovvero le risposte a istanze di consulenza giuridica e interpello, le risoluzioni e ogni altro atto interpretativo.

Riguardo agli interpelli, al fine di contenere l’elevato numero di istanze che vengono presentate all’Agenzia delle entrate, si prevede che il contribuenti versi un contributo e che non possa inoltrarlo se l’amministrazione finanziaria ha fornito, mediante documenti di prassi, la soluzione per fattispecie corrispondenti.

Vengono anche rivisti i tempi di risposta agli interpelli. Adesso l’Agenzia delle entrate deve rispondere alle istanze sempre entro 90 giorni (in precedenza erano 90 o 120 giorni a seconda della tipologia di interpello).