L’Agenzia delle entrate, con la risoluzione 29/12/2014 n.117, rispondendo ad un interpello, ha precisato da un lato che il credito d’imposta Irpef (o IRES) chiesto a rimborso può essere liberamente ceduto pro-soluto dalla società consolidante e dall’altro che può essere qualificato come onere finanziario deducibile ai sensi dell’art. 96 del TUIR la differenza tra il valore nominale del credito ceduto pro soluto e la somma corrisposta dall’istituto finanziario per il suo acquisto.

La questione è stata sollevata da una società Spa, consolidante ex art. 117 del Tuir la quale in data 11 dicembre 2009, con riferimento ai periodi d’imposta 2004–2007, aveva presentato in via telematica istanza di rimborso della minore Ires dovuta per effetto della predetta deducibilità forfetaria ai fini delle imposte sui redditi della quota di IRAP relativa al costo del lavoro e agli oneri per interessi.

Successivamente, in data 12 marzo 2013, la medesima società aveva presentato istanza telematica di rimborso Ires ex art. 2, co. 1-quater, del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, per la mancata deduzione analitica dalle imposte sui redditi dell’Irap relativa al costo del personale dipendente in relazione ai periodi d’imposta 2004-2011.

La società ha chiesto se in caso di cessione pro soluto di tali posizioni creditorie, di cui la Spa è unica titolare in qualità di consolidante, possa applicare o meno la disciplina di cui al combinato disposto dell'art. 43-bis del D.P.R. n. 602/73 e dell'art. 1 del D.M. del 30 settembre 1997, n. 384 e se in caso affermativo, possa essere qualificato come onere finanziario deducibile ai sensi dell’art. 96 del TUIR la differenza tra il valore nominale del credito ceduto pro soluto e la somma corrisposta dall’istituto finanziario per il suo acquisto.

Prima di tutto l’Agenzia delle entrate ritiene che sia applicabile la disciplina di cui al citato combinato disposto dato che l'istituto della cessione dei crediti d'imposta è disciplinato, in materia di imposte sui redditi, dall'articolo 43-bis del D.P.R. n. 602/73, secondo cui “le disposizioni degli articoli 69 e 70 del regio decreto 18 novembre 1923, n. 2440, si applicano anche alle cessioni dei crediti chiesti a rimborso nella dichiarazione dei redditi”. Com’è noto, tale norma e il relativo regolamento di attuazione, approvato con D.M. del 30 settembre 1997, n. 384, prevedono una speciale disciplina della cessione del credito d'imposta rispetto a quella generale delineata dalla norma civilistica, individuando l'oggetto, le forme e le modalità di notifica dell'atto di cessione.

In particolare, la normativa sopra citata limita la cedibilità del credito d'imposta ai “crediti chiesti a rimborso nella dichiarazione dei redditi”. Ne consegue, secondo la Risoluzione, che tale limitazione prevista dalla lettera della norma, non ostacola la cedibilità del credito d’imposta in questione chiesto a rimborso secondo le norme sopra richiamate. Nel caso concreto, infatti, sussiste un’evidente equiparabilità, sotto il profilo della disciplina della cessione dei crediti, tra l’istanza telematica di rimborso prevista dal legislatore a seguito della riliquidazione della dichiarazione e la richiesta di rimborso effettuata in tale sede.

Invece in merito alla possibilità di qualificare come onere finanziario il differenziale tra il valore nominale del credito ceduto pro soluto e la somma corrisposta dall’istituto finanziario per il suo acquisto, l’Agenzia, rifacendosi alla Circolare n. 14/E/2014, ritiene che un’eventuale qualificazione come onere finanziario operata in bilancio e basata sulla lettera del contratto, assume rilevanza anche ai fini fiscali.

La rappresentazione di bilancio come onere finanziario è coerente con le pattuizioni contrattuali, in base alle quali: l’istante non garantisce la solvenza del debitore ceduto; le competenze sono costituite da interessi maturati a un determinato tasso fisso di sconto, calcolato dalla data della valuta di pagamento del corrispettivo di cessione.

Pertanto, per i soggetti che utilizzano i principi contabili nazionali, la qualificazione contabile di onere finanziario rilevata in bilancio, coerente con le pattuizioni contrattuali, assume rilevanza ai fini fiscali, con la conseguente applicazione della disciplina di cui all’art. 96 del TUIR.